De acuerdo a la definición prevista en el artículo 2° de la Ley General de Aduanas aprobada por el Decreto Legislativo 1053, las formalidades aduaneras son todas las acciones que deben ser llevadas a cabo por las personas interesadas y por la Administración Aduanera a los efectos de cumplir con la legislación aduanera. Esta definición es más amplia que la existente a nivel de Comunidad Andina que las limita a aquellas realizadas “desde la introducción de las mercancías en el territorio aduanero comunitario hasta el momento en que son colocadas en un régimen o destino aduanero”[1] o a la prevista en el Convenio de Kyoto que hace referencia a “formalidades de desaduanamiento.”[2]
En ese sentido, creemos pertinente hacer referencia a las formalidades aduaneras vinculadas a la rectificación y verificación de la Declaración de las mercancías y su efecto en el derecho de los administrados, con motivo de recientes pronunciamientos del Tribunal Fiscal que resultan de interés.
En principio, en la Resolución N° 03999-A-2014 de fecha 26 de marzo de 2014, se reconoce la posibilidad de que la rectificación de una declaración de aduanas pueda ser solicitada en el marco de un procedimiento de rectificación o de devolución. Dicho criterio es relevante ante la exigencia del procedimiento general INPCFA-PG.05 (Versión 3) aprobado por la Resolución de Superintendencia Nacional Adjunta de Aduanas N° 070-2010-SUNAT/A referido a las devoluciones por pagos indebidos o en exceso y/o compensaciones de deudas tributarias aduaneras, que establece disposiciones acerca de dichos procedimientos.
En efecto, en el numeral 10, apartado A del numero VI del citado procedimiento general se establece que para presentar una solicitud de devolución, originados de un error en la declaración del valor en aduanas o de un ajuste del valor cuyos tributos fueron cancelados mediante autoliquidación, el interesado deberá previamente solicitar y obtener la rectificación de los datos sobre el valor en aduanas de la correspondiente declaración aduanera.
Al respecto, el Tribunal Fiscal en la Resolución N° 03999-A-2014 de fecha 26 de marzo de 2014, y siguiendo una línea jurisprudencial iniciada con las Resolución N° 11161-A-2011 y seguida con las Resoluciones N° 13597-A-2011, 16001-A-2013, 01560-A-2014, 02740-A-2014, entre otras, ha señalado que “la rectificación de una declaración con los respectivos elementos que le sirven de sustento y de probanza puede ser solicitada en el marco de un procedimiento de devolución o de rectificación, y será resuelta por la Administración teniendo en cuenta la información con la que cuente (proporcionada por el sistema informático y documentación presentada por el interesado) y los recaudos que el contribuyente adjunte a su petición”[3]
Es decir, el Tribunal advierte que en estos casos es posible que la rectificación se pueda formular a través de una solicitud de rectificación ó a través de una solicitud de devolución (devolución más rectificación) vale decir, en vía de acumulación, seguramente con la finalidad de “procurar la seguridad en el derecho y la eficacia del mismo”[4] y evitar pronunciamientos contradictorios en tales procesos.
Precisa también que es el usuario quien define la naturaleza de la solicitud a emplear (si la rectificación se formula a través de una solicitud de rectificación propiamente o a través de una de devolución más rectificación) ponderando eso si las diferencias en cuanto al órgano encargado de resolver tales solicitudes y las instancias en caso fueran denegadas. Subraya, igualmente, que en caso la rectificación sea solicitada en el marco de un procedimiento de devolución (devolución más rectificación), la vía procedimental a seguir es la que corresponde al trámite de devolución, esto con el fin de no recortar el derecho de los administrados a recurrir en etapa de reclamación.[5]
Con dicha interpretación el Tribunal Fiscal no ha inaplicado el numeral 10, apartado A del numero VI del procedimiento general INPCFA-PG.05 referido a las devoluciones por pagos indebidos o en exceso y/o compensaciones de deudas tributarias aduaneras, sino que ha reconocido que la Administración Aduanera en ejercicio de su facultad reglamentaria tiene competencia para establecer los procedimientos o instancias internas respectivas para tramitar dichas pretensiones, pero ha precisado que tal competencia debe aplicarse sin perjudicar el derecho de los administrados.
En efecto, con la mencionada Resolución se ha reseñado cuáles son esos parámetros que se deben tomar en cuenta al momento de aplicar dicha disposición[6]:
- El pronunciamiento de la Administración ante la pretensión del administrado se debe dar mediante un acto que tenga la naturaleza de resolución, emitido por el área que es competente para resolver la pretensión planteada.
- Tal reglamentación no interrumpe ni suspende los plazos legales máximos que tienen la Administración para emitir pronunciamiento, conforme a la pretensión planteada.
- Dichas regulación no limita la facultad de los administrados de interponer los recursos de reclamación o apelación contra la resolución ficta denegatoria que se suscite, transcurridos los plazos máximos establecidos por ley para resolver.
Al respecto, cabe resaltar que el Tribunal Fiscal hace hincapié a que el pronunciamiento de la Administración ante las solicitudes presentadas se debe dar mediante un acto que tenga la naturaleza de resolución suscrito por una autoridad competente, con el fin de evitar futuras nulidades en los procesos. A modo de ejemplo, podemos señalar que en base a dicho criterio, para resolver una solicitud de rectificación planteada a través de una solicitud de devolución (devolución más rectificación) se debe emitir un acto que tenga la naturaleza de resolución suscrito por el órgano encargado para resolver una devolución.
Los otros dos parámetros están referidos al derecho que tiene el administrado de interponer los recursos de reclamación o apelación contra la resolución ficta denegatoria que se suscite una vez vencido los plazos, según sea el caso. Si la pretensión del administrado estuviera canalizada a través de una solicitud de rectificación, una vez vencido el plazo legal, estará habilitado a interponer un recurso de apelación contra la resolución ficta denegatoria. En cambio, si el pedido de rectificación de la declaración fuera canalizado a través de una solicitud de devolución (devolución más rectificación), una vez vencido el plazo legal, el administrado estará habilitado a interponer un recurso de reclamación contra la resolución ficta denegatoria.
La otra resolución que creemos pertinente comentar está referida a la verificación de la Declaración de las mercancías, y no es otra que la Resolución N° 03893-A-2013 de fecha 06 de marzo de 2013 y publicada el 16 de marzo del mismo año, que se constituye en Jurisprudencia de Observancia Obligatoria para la Administración Tributaria, en el extremo que establece que la consecuencia del incumplimiento de determinados requisitos en la factura comercial de importación puede, según se presenten los casos señalados en dicha jurisprudencia, habilitar la implementación del procedimiento de Duda Razonable por parte de la Administración Aduanera, pero de ningún modo, la facultan a descartar directamente la aplicación del primer método de valoración denominado valor de transacción de las mercancías importadas.
Dicha resolución es emitida en concordancia con otro fallo importante del Tribunal, la Resolución N° 12385-A-2007, del 28 de diciembre de 2007 y publicada el 10 de enero del 2008, que se constituye también en Jurisprudencia de Observancia Obligatoria para la Administración Tributaria, y que contenía un criterio similar pero respecto al requisito de la descripción de los descuentos en la factura comercial de importación.
En conclusión, en dichas resoluciones el Tribunal Fiscal reconoce que la competencia para establecer reglamentos es algo legítimo de un estado de derecho pero precisa de igual modo que tal competencia debe aplicarse sin perjudicar el derecho de los administrados. Lo mismo trasciende al momento de su aplicación y eso se constituye en una media justa entre el deber de cumplir con las formalidades en aduanas y el derecho de los administrados conforme a nuestro ordenamiento jurídico vigente, lo que debemos tomar en cuenta.
[1] COSIO JARA, Edgar Fernando. Comentarios a la Ley General de Aduanas Decreto Legislativo 1053. Lima, Jurista Editores E.I.R.L., 2012. Pp.62 quien cita a las definición de las formalidades aduaneras comprendida en el artículo 2 de la Decisión 671 de la Comunidad Andina referida a la Armonización de Regímenes Aduaneros.
[2] Ibídem. Cita del Convenio de Kyioto, Directivas del Anexo General. Capítulo III referido a las formalidades aduaneras de desaduamiento y otras formalidades aduaneras.
[3] Resolución N° 03999-A-2014 de fecha 26 de marzo de 2014. Pp. 2.
[4] APOLIN MEZA, Dante Ludwing. Apuntes Iniciales en Torno a la Acumulación de Pretensiones. EN: Derecho & Sociedad. Año XVI N° 25-2005. Pp. 29.
[5] Resolución N° 03999-A-2014 Pp. 3.
[6] Ibídem. Pp. 3.
