Según la Ley General de Aduanas (LGA) -vigente desde junio de 2008-, el régimen aduanero denominado drawback es aquel quepermite, como consecuencia de la exportación de mercancías -y sujeto al cumplimiento de requisitos y formalidades-, obtener la restitución total o parcial de los derechos arancelarios que hayan gravado la importación para el consumo de las mercancías contenidas en los bienes exportados o consumidos durante su producción.

Un elemento trascendental es que la reglamentación del beneficio aduanero (aprobada mediante el Decreto Supremo Nº 104-95-EF y normas modificatorias) no es concordante con la definición establecida en la LGA: de conformidad con la legislación aduanera peruana, este beneficio consiste en la restitución de un porcentaje flat (5%) calculado sobre el valor FOB ajustado[1] de la mercancía exportada.

La norma reglamentaria citada no dispone la devolución (ni total ni parcial) de aquellos derechos arancelarios pagados por los insumos, materias primas o productos intermedios contenidos en las mercancías exportadas, o consumidos durante su producción (tal como está establecido en la LGA).

En ese sentido, resulta válido concluir que la legislación peruana prevé dos tipos de beneficios aduaneros “de restitución”: (i) por una parte, a la LGA regulando la restitución total o parcial de derechos arancelarios (drawback, como tal); y, (ii) de otro lado, un procedimiento operativo que dispone la devolución de un porcentaje calculado sobre el valor FOB de exportación de la mercancía final (el procedimiento simplificado de restitución de derechos arancelarios regulado mediante el Reglamento citado).

En ese contexto, mediante la Resolución de Superintendencia Nacional Adjunta de Aduanas Nº 279-2012-SUNAT/A, publicada con fecha 1 de junio de 2012, la SUNAT dispuso que el concepto de deuda tributaria aduanera también comprende a aquel monto que hubiese sido indebidamente restituido por efecto del drawback.

Es importante tener en cuenta que el artículo 148° de la LGA define la deuda tributaria aduanera como aquella obligación pecuniaria constituida por: (i) derechos arancelarios; (ii) demás tributos; y, (iii) cuando corresponda, por las multas y los intereses que gravan la nacionalización de una mercancía.

Por “derechos arancelarios” debemos entender aquellos impuestos establecidos en el Arancel de Aduanas que gravan el ingreso de mercancías en el territorio aduanero peruano; la expresión “demás tributos” está referida a la carga tributaria que grava una importación para consumo (IGV e ISC, fundamentalmente); mientras que las multas e intereses son una consecuencia generada por la comisión de una infracción que incidió en la cuantía de la deuda tributaria aduanera.

Actualmente, tal como está legal y reglamentariamente definido este beneficio aduanero (drawback), no es correcto calificar como deuda tributaria aduanera a aquel monto que hubiese sido indebidamente restituido por efecto del drawback.

Ello obedece a que ese monto no es equivalente a la cuantía de derechos arancelarios pagados por la importación de materias primas, insumos o productos intermedios utilizados o consumidos en la fabricación de mercancías finales objeto de exportación.

Y no podrá considerarse como deuda tributaria aduanera en tanto que la definición legal brindada por la LGA no identifica, como uno de sus componentes, a la “devolución de un porcentaje del valor FOB del producto exportado”[2].

La Resolución de la SUNAT bajo comentario solo sería -técnica y jurídicamente- correcta si la reglamentación de este beneficio aduanero (drawback) estableciera la restitución total o parcial de aquellos derechos arancelarios pagados conforme lo prescribe la LGA: en ese supuesto, sí podríamos concluir que aquellos derechos arancelarios que hubiesen sido indebidamente restituidos tendrían la naturaleza de deuda tributaria aduanera.

Desde que el beneficio aduanero implica la devolución dineraria que excede -casi siempre- lo pagado previamente por concepto de derechos arancelarios, la Resolución de la SUNAT contraviene no solo el texto expreso del artículo 148º de la LGA, sino también el Principio de Legalidad contenido en la Norma IV del TUO del Código Tributario.

Si bien es cierto que la calificación dada en la Resolución comentada puede ser pragmática desde la perspectiva del fisco, esta atribución genera consecuencias prácticas relevantes sobre la obligación aduanera a cargo de los beneficiarios, vinculadas a: (i) la exigibilidad; (ii) la ejecución coactiva; (iii) las formas de extinción de la deuda; (iv) la prescripción; entre otras, de la deuda tributaria aduanera, las cuales son determinantes para el planeamiento y cumplimiento de obligaciones tributarias a cargo de los administrados.

Sin perjuicio de haber evidenciado este error de técnica legislativa por parte de la SUNAT, no debemos dejar de lado que anteriormente, mediante el Informe N° 76-2008-SUNAT/2B4000, la SUNAT había validado la condición de deuda tributaria aduanera a aquel monto que hubiese sido indebidamente restituido por efecto del drawback. Dicho Informe tomó como base, a su vez, la RTF Nº 2498-A-2000 expedida por el Tribunal Fiscal.

A la luz de lo expuesto en los párrafos anteriores, observamos que ambos pronunciamientos no toman en cuenta que el drawback reglamentado en la legislación peruana no consiste en la devolución de derechos arancelarios pagados por materias primas, insumos o productos intermedios empleados en un proceso productivo (tal como lo prescribe la LGA), sino en la mera restitución de un porcentaje del valor FOB de la mercancía exportada (en el marco de un procedimiento simplificado), el mismo que puede ser mayor o menor -indistintamente- a la cuantía de los derechos arancelarios pagados efectivamente.

Recordemos que, en la práctica, el monto restituido a favor del beneficiario por concepto de drawback no es -casi nunca- equivalente a los derechos arancelarios pagados por la importación de insumos, materias primas o productos intermedios, empleados en la producción de las mercancías objeto de exportación. Es este punto el que no ha sido debidamente analizado por la SUNAT.

Siendo equivocado el fundamento jurídico que sustenta ambos actos administrativos, la conclusión arribada también corre la misma suerte. Por ello, queda en manos de la SUNAT que sea rectificado este error; en ese sentido, acá planteamos una solución viable, que está compuesta de dos acciones conjuntas: (i) la reglamentación de un procedimiento específico para la devolución de aquellos montos que hubiesen sido indebidamente restituidos, en tanto que no tienen naturaleza jurídica de deuda tributaria aduanera; y, (ii) la reglamentación del régimen de drawback definido en la LGA, entendido como la restitución -exacta- de la cuantía pagada por concepto de derechos arancelarios, la misma que sí tiene naturaleza jurídica de deuda tributaria aduanera.

[1]     De dicho valor FOB deben ser excluidas las comisiones y cualquier otro gasto deducible en el resultado final de la operación de exportación.

[2] Recordemos que, conforme a la definición de “Drawback” contenida en la LGA, el objeto de la restitución -sea total o parcial- únicamente comprende derechos arancelarios pagados anteriormente.