El 12 de julio del año en curso se publicó en el Diario Oficial El Peruano la Ley No. 30230 – Ley que establece Medidas Tributarias, Simplificación de Procedimientos y Permisos para la Promoción y Dinamización de la Inversión en el País, la cual introdujo una suerte de condonación parcial de las deudas tributarias anteriores al 31 de diciembre del 2005[1].
En buena cuenta, la Actualización Excepcional de Deudas Tributarias contenida en dicha Ley permitiría una disminución en el importe de la deuda, la cual se produciría al eliminarse la capitalización de intereses vigente desde el año 1998 a 2005[2].
Ahora bien, aun cuando la referida Ley pareciera establecer de manera clara los requisitos que deben cumplir los deudores tributarios para acogerse a la actualización de deudas, debe prestarse particular atención al requisito de “pago” en atención a los últimos pronunciamientos emitidos por la Administración Tributaria. Es que tanto la SUNAT, como el Tribunal Fiscal, han emitido pronunciamientos en los que han restringido la definición de “cancelación de tributo” vinculándolo únicamente al medio de extinción de obligación tributaria “pago”, diferenciándolos de otros, como es el caso de la “compensación”.
Sobre el particular, en la RTF No. 16300-10-2013 se concluyó que en el Régimen de Gradualidad vigente, para la aplicación de la gradualidad del 95% a las multas durante un proceso de fiscalización, el contribuyente debe previamente efectuar el “pago” de la deuda tributaria vinculada a dicha sanción y no utilizar otro medio de extinción de la deuda tributaria[3], ello incluso cuando el artículo 13-A° de la norma que aprueba el Régimen de Gradualidad vigente indica “cancelación del tributo”.
El Tribunal Fiscal sostiene en el desarrollo de la resolución que si bien el artículo 13-A° de la norma citada hace referencia a que la gradualidad del 95% es alcanzada con la “cancelación del tributo”, el mismo régimen ha definido “cancelación de tributo” como “el pago del íntegro del monto consignado en la casilla de la declaración jurada rectificatoria denominada importe a pagar”; en consecuencia, para el Tribunal Fiscal, no era atendible la aplicación del Régimen de Gradualidad al recurrente debido a que éste extinguió la deuda tributaria de IGV mediante “compensación” y no a través de un “pago”.
Lo sostenido por el Tribunal Fiscal en la resolución bajo comentario es discutible, ya que el requisito de “pago” contenido en el Régimen de Gradualidad avocaría más bien a la voluntad de “penitencia” que debe tener el contribuyente que pretende acogerse a un descuento en su multa, y que en consecuencia, no resultase importante el medio a través del cual se extingue la obligación tributaria; sin embargo, el Tribunal Fiscal ha preferido realizar una interpretación literal y avocarse a la definición restrictiva y desnaturalizada que contiene el propio Régimen de Gradualidad.
En ese sentido, consideramos que no es un acierto que el Tribunal Fiscal emita pronunciamientos en el sentido expuesto, ya que ello conlleva a que la SUNAT baje aún más la valla en perjuicio del contribuyente, y no nos sorprenda abrir una mañana el link de Consultas Tributarias y encontrarnos con el Informe No. 050-2013-SUNAT/4B0000, el cual sostiene que los contribuyentes que cuenten con crédito fiscal arrastrable no pueden acogerse al Régimen de Gradualidad por no poder cumplir con el requisito de “pago” de la obligación tributaria.
En efecto, en el referido informe sorprende que la SUNAT exija en base a una interpretación restrictiva que para acogerse al Régimen de Gradualidad, se deba efectuar un “pago” aun cuando el contribuyente no tenga deuda por pagar. No resulta claro si la SUNAT estaría exigiendo que en caso el contribuyente cuente con pérdida tributaria o crédito fiscal arrastrable deba realizar el “pago” del impuesto vinculado a la omisión tributaria y utilizar su pérdida o crédito fiscal arrastrable en ejercicios posteriores, o simplemente se le ha relegado la posibilidad de acogerse al Régimen de Gradualidad por su “particular” situación, la cual puede responder simplemente al tipo de negocio que desarrolla el contribuyente[4].
En buena cuenta, al amparo de los pronunciamientos por parte de la Administración Tributaria sobre la definición de “pago” contenida en el Código Tributario, podría entenderse a éste como un medio independiente de extinción de obligación tributaria, y, en consecuencia:
(i) Desconocer la obligación de la Administración Tributaria de aceptar otros medios de extinción de obligación tributaria en caso éstos no cubran la totalidad de la deuda tributaria[5] (artículo 37° del Código Tributario),
(ii) No se encuentra regulado el procedimiento de devolución de compensaciones indebidas o en exceso de deudas tributarias (artículo 38° del Código Tributario);
(iii) No existe plazo de prescripción para que la Administración Tributaria exija la compensación de deudas tributarias (artículo 43° del Código Tributario).
Como hemos comentado, el desacierto de los recientes pronunciamientos de la Administración Tributaria podría conllevar a conclusiones irracionales como las antes mencionadas, respecto de las que discrepamos indubitablemente. A su vez, consideramos que no favorece a la simplificación del Sistema Tributario Peruano que la SUNAT emita normas reglamentarias (rango infralegal) que establezcan definiciones distintas a las que contiene el Código Tributario (rango legal), sino más bien confunde al contribuyente quién de buena fe decide acogerse a un régimen de regularización, y que termina siendo traicionado por la propia Administración Tributaria al desconocerse el supuesto beneficio inicial del Régimen de Gradualidad.
En ese sentido, es recomendable que al analizar los requisitos para acogerse a la condonación parcial de la Ley No. 30230 se preste atención en la definición que pudiese tener el reglamento de cada uno de los requisitos, ya que estos podrían tener definiciones amplias, restrictivas o desnaturalizadas, las mismas que a entendendimiento de SUNAT y el Tribunal Fiscal, resultan siendo las que prevalecen, incluso frente a la Ley.
A modo de reflexión final, si bien a la fecha aparentemente pareciera haberse eliminado todo aquel rezago de la capitalización de intereses, debe tenerse en consideración que aún se encuentra vigente el artículo 34° del Código Tributario, el cual regula la capitalización de los intereses de pagos a cuenta, disponiendo el devengamiento de intereses moratorios aun cuando no hay un perjuicio al fisco al encontrarse la deuda liquidada y/o pagada (IR anual).
[1] Se precisa al lector que el presente comentario únicamente se encuentra referido al cumplimiento del requisito de “pago” en el marco de la Actualización Excepcional de Deudas Tributarias aprobado por la Ley No. 30230, y no a otros temas de interés contenidos en la referida Ley, como es el caso de las modificaciones al Código Tributario sobre la suspensión de la Norma XVI, suspensión de intereses moratorios en procesos de apelación que excedan el plazo máximo para ser resueltos, medidas cautelares en proceso judiciales, entre otros.
[2] De acuerdo al artículo 33° del Código Tributario vigente hasta el 31 de diciembre de 2005, los intereses moratorios de las deudas tributarias deberían ser calculados de acuerdo a lo siguiente:
“a) Interés diario: se aplicará desde el día siguiente a la fecha de vencimiento hasta la fecha de pago inclusive, multiplicando el monto del tributo impago por la TIM diaria vigente. La TIM diaria vigente resulta de dividir la TIM vigente entre treinta (30).
b) El interés diario acumulado al 31 de diciembre de cada año se agregará al tributo impago, constituyendo la nueva base para el cálculo de los intereses diarios del año siguiente.”
La determinación de intereses moratorios antes citada estuvo vigente hasta el 24 de diciembre de 2006, ya que el literal b) del artículo citado fue derogado por del Decreto Legislativo No. 969.
[3] Los medios de extinción de la obligación tributaria se encuentran prescritos en el artículo 27° del Código Tributario.
[4] Consideramos que en el caso desarrollado por el informe citado, debería ser suficiente que el contribuyente presente la Declaración Jurada Rectificatoria para que tenga derecho a acogerse al Régimen de Gradualidad, ello en la medida que el requisito de pago debe partir del presupuesto que se cuente con deuda por pagar, y no exigirse a quien no se encuentra en dicho presupuesto.
[5] Sugerimos revisar la interpretación desarrollada por la SUNAT en el Informe No. 016-2012-SUNAT/4B0000.
