Un análisis desde la Teoría del Derecho a la Primera Disposición Complementaria Transitoria del Decreto Legislativo No. 1421 | César Dávila

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Escrito por César Dávila Alvarado[1]

1. Planteamiento de la controversia

Como es de conocimiento público, el Tribunal Constitucional en Pleno estaría a punto de decidir sobre una de las controversias más relevantes del escenario nacional, referida a la constitucionalidad de la Primera Disposición Complementaria Transitoria del Decreto Legislativo No. 1421 (en adelante “PDCT”).

Ya se ha dicho bastante acerca de su inconstitucionalidad, sobre la base de las siguientes ideas: (i) que la PDCT es retroactiva, (ii) no cumple con los criterios desarrollados por el Tribunal Constitucional para calificar como una norma interpretativa, y (iii) que fue emitida excediendo las facultades legislativas otorgadas al Poder Ejecutivo.

En un muy apretado resumen[2]:

  • Sería retroactiva porque el supuesto de hecho que regula, versa sobre hechos ya consumados (i.e. los plazos de prescripción ya iniciados).
  • No calificaría como norma interpretativa[3] porque, no se refiere expresamente a una norma anterior. Tampoco fija el sentido de aquella señalando uno de los distintos significados posibles. Y, además, se trataría de la inclusión de un nuevo contenido normativo (i.e. una causal de interrupción del plazo de prescripción que no estaba vigente en el momento que ocurrieron los hechos evaluados).
  • Y, excedería los alcances de la delegación efectuada por la Ley No. 30823, pues esta solo otorgaba, en los pertinente, facultades para “para asegurar el cobro de la deuda tributaria relativas a las reglas sobre medidas cautelares”

Lo que nos preguntamos es, además de estas razones de carácter constitucional, ¿puede la Teoría del Derecho[4]aportar algo a la solución de esta controversia?

En nuestra opinión, sí. El aporte proviene desde el análisis de los elementos de la definición de “norma” (ensentido material). Como veremos, ese análisis permitirá evaluar si las normas resultan idóneas o útiles, para cumplir con varios de los valores recogidos en las normas de derecho positivo de los ordenamientos jurídicos modernos.

2. Norma: Prescripción “general” y “abstracta”

En el lenguaje de los legisladores y juristas, generalmente, la expresión “norma” en sentido material, reúne dos elementos en su definición: se trata de una prescripción “general” y “abstracta”.

Es general porque contiene en el antecedente[5], una “clase de supuestos de hechos”[6] y no un hecho particular. Es abstracta porque aquellos hechos aún no se han realizado (concretizado), es decir, se trata de “hechos futuros”[7].

Bien entendidos estos elementos, puede evidenciarse, que aquellos permiten la realización de dos valores usualmente positivizados ordenamientos jurídicos modernos. El de igualdad, por un lado, y el de seguridad jurídica, en su concreción en el principio de irretroactividad, por otro.

Por ello, que el maestro italiano, Norberto Bobbio, declaró a la generalidad de la norma como garantía de la igualdad y, a la abstracción como aquella capaz de llevar a cabo el fin de la seguridad jurídica (o “certeza”, como le denomina) que persiguen los ordenamientos jurídicos en general. Veamos:

“Una prescripción general es el mejor medio para realizar uno de los fines fundamentales al que todo ordenamiento jurídico debe tender: el fin de la igualdad. (…) la principal garantía de la máxima, que por sí misma es fundamento de nuestro ordenamiento jurídico, “la ley es igual para todos” es indudablemente la generalidad de la norma, esto es, el hecho de que las normas se dirijan no a este o aquel ciudadano, sino a la totalidad de los ciudadanos o bien a un tipo abstracto de agentes de la vida social” 

“En cuanto a las prescripciones abstractas, estas se consideran como capaces por sí solas de llevar a cabo el otro fin al cual tiende todo ordenamiento civil: el fin de la certeza. Por “certeza” se entiende la determinación, de manera definitiva, de aquellos efectos que el ordenamiento jurídico atribuye a un comportamiento dado, de modo que el ciudadano esté en posibilidad de saber con anticipación las consecuencias de sus propias acciones.” [8]

Que una norma carezca del elemento de abstracción, es muy importante – incluso más que el carecer de generalidad –. Dicho elemento, “permite distinguir entre <<disponer>> “para el futuro”, de <<resolver>> “hacia el pasado”: las normas, de las resoluciones[9].

Las normas cuya función sea la de “resolver” como haría un juez u órgano parajuridisccional “ex post facto, en relación a las circunstancias precisas que ya se han verificado[10] y, no la de “disponer” como haría un legislador “ex ante, en relación a una clase de supuestos de hecho futuros[11]; revelarían, cuando menos, una sobreposición de las funciones del poder legislativo, sobre el judicial. Adviértase que esa sobreposición, al menos prima facie, no sería admitida en los Estados que recojan el principio de separación de poderes y reserven al judicial la función de decidir las controversias[12].

En consecuencia, desde la perspectiva teórica, una norma, que solo es tal en sentido formal – pues es emitida por las autoridades con poderes normativos –, no resulta idónea o útil para cumplir los fines de igualdad y seguridad jurídica que usualmente persiguen los Estados.

3. ¿La PDCT es “general” y “abstracta”?

La PDCT señala lo siguiente:

Tratándose de procedimientos en trámite y/o pendientes de resolución el inicio del plazo prescriptorio para exigir el cobro de la deuda tributaria contenida en resoluciones de determinación o de multa cuyo plazo de prescripción de la acción para determinar la obligación tributaria o para aplicar sanciones se inició hasta el 1 de enero de 2012, notificadas a partir del 28 de setiembre de 2012 dentro del plazo de prescripción, se computa a partir del día siguiente de la notificación de tales resoluciones conforme con el numeral 7 del artículo 44 del Código Tributario

  • ¿General?

Resulta muy dudoso afirmar que la PDCT sea “general”. De hecho, se evidencia de su alcance tan “a la medida” que no regula una “clase de supuestos de hecho”, sino a un grupo concreto y específico de contribuyentes: que se encuentran a la espera de una resolución de su caso, en los que el plazo de prescripción se haya iniciado hasta 01 de enero de 2012 y, siempre que hayan sido notificados desde el 28 de setiembre de 2012.

Es decir, la “norma” estaría dirigida a un grupo de sujetos que la propia Administración Tributaria, tiene, de alguna u otra forma, identificados.

  • ¿Abstracta?

En cambio, sin mucha dificultad, puede concluirse que no se trata de una norma “abstracta”, pues se refiere a hechos plenamente consumados en el pasado.

El supuesto de hecho, precisamente, refiere al grupo de contribuyentes que tienen reclamos o apelaciones cuyo plazo de prescripción “inició hasta el 1 de enero de 2012” (nótese el tiempo verbal).

Es decir, hasta el tiempo verbal en que es formulada la disposición revela su carácter concreto (o pasado), que no versa sobre hechos futuros o, en otras palabras, que es retroactivo.

  • Conclusiones

Ciertamente la PDCT no calificaría como una norma en sentido material, pues no reúne los elementos de generalidad ni abstracción, principalmente, porque en el antecedente de la norma se recogen hechos particulares (no generales) y pasados (no abstractos).

Ello hace que no sea útil para cumplir los valores de igualdad y seguridad Jurídica, como hemos explicado en el apartado II. Lo cual, naturalmente, sólo será un inconveniente en los Estados en donde dichos valores sean relevantes.

La PDCT más que una norma (disposición), sería una “resolución” como la de los jueces, “ex post facto”, sobre un caso concreto. Que la función legislativa se superponga así sobre la función judicial, no se admitiría en principio, en Estados donde rige el principio de separación de poderes.

  • Excurso

Cabe comentar que la PDCT habría sido evaluada en su constitucionalidad en el Informe 90-2018/2019 emitido por el Grupo de Trabajo de Control Constitucional sobre los actos normativos del Poder Ejecutivo (“Informe”). Ese informe valida que la PDCT es retroactiva y afecta la seguridad jurídica.

De hecho, el Informe reconoce que la PDCT, estaría incluyendo una norma nueva[13] y que versa sobre hechos pasados[14]. No obstante, señala que sin la PDCT se generaría un “abuso de derecho[15] del contribuyente y se afecta la “eficacia[16] de la cobranza de SUNAT.

Por ello, en su opinión, resultaba necesario utilizar la técnica de la “ponderación”, para enfrentar la seguridad jurídica, que se ve afectada, “vs.” “el deber constitucional de prohibir el abuso de derecho y garantizar la eficacia del ejercicio de las potestades o funciones públicas”, tal como lo denominaron, para concluir que la primera se ve “vencida” frente a la eficacia de la cobranza de SUNAT.

No es labor de estas breves reflexiones, analizar la corrección o no de la ponderación realizada, ni si debía realizarse una ponderación, eso será labor de la doctrina jurídica y no de la Teoría del Derecho.

Desde la teoría (y por ello, descriptiva), en cambio, si conviene tener presente los siguientes comentarios:

  • Grosso modo, la técnica de ponderación no es otra cosa que un proceso de atribución de valor (axiológico), variable en el tiempo (móvil), en el que se decide si un principio se aplica y otro no[17], la cual, tiene como presupuesto que aquellos se encuentran en constante “conflicto”[18].
  • No se trata de un proceso de “interpretación”, como proceso lógico deductivo a partir de enunciados normativos previamente formulados por las autoridades normativas (“normas explícitas”).

Se trata de un proceso de “construcción normativa”, que consiste precisamente en, a partir de normas explícitas, construir “normas implícitas”. Las normas implícitas en este caso, son entendidas éstas en un sentido muy amplio, no en el sentido lógico deductivo. En suma, normas no expresadas por ninguna autoridad normativa. Esto significa que el órgano decisor ya no sólo decide con base a normas[19], sino que además crea sus normas.

  • Los Estados cuyas Constituciones (en especial, las rígidas) hayan recogido en su derecho positivo como uno de sus objetivos, el realizar los valores de libertad y dignidad sobre la base de sus leyes (o lo que es lo mismo, sobre el principio de legalidad)[20], deberán evaluar si la técnica de ponderación ­– que implica desplazar el poder normativo, originalmente de titularidad de las autoridades normativas, hacia las autoridades que deciden con base a las normas (ya sea jurisdiccionales o administrativas) –, favorece a dichos principios.

En buena cuenta, deben preguntarse ¿puede el administrado conducirse con libertad y dignidad, si las decisiones administrativas y jurisdiccionales, ya no se basan en una norma general, abstracta y previamente formulada por otro órgano distinto del que va a decidir?


[1] Asociado Senior del Area Tributaria de CMS Grau.

[2] Una completísima síntesis elaborada por Luis Hernandez Berenguel puede consultarse en: https://lacamara.pe/la-inconstitucionalidad-de-la-pdct-del-dl-1421/

[3] El Tribunal Constitucional, en la Sentencia recaída en el Expediente No. 0002-2006-PI/TC, ha establecido los “requisitos” que, en su opinión, deben cumplir las normas para ser “interpretativas”:

Primero, debe referirse expresamente a una norma legal anterior.  Segundo, debe fijar el sentido de dicha norma anterior enunciando uno de los múltiples significados plausibles de la norma interpretada, el cual pasa, por decisión del propio legislador, a ser el significado auténtico que excluye las demás interpretaciones de la norma anterior.  Tercero, no debe agregarle a la norma interpretada un contenido que no estuviera comprendido dentro de su ámbito material”.

En ese caso, el Tribunal se pronunció sobre la acción de inconstitucionalidad contra la Disposición Transitoria Única de la Ley No. 28647, que “precisaba” el alcance temporal de la inclusión de una regla de caducidad en el Régimen de Responsabilidad Solidaria de agentes de retención y percepción. Concluyó que no era interpretativa pues “es evidente, en el caso de autos, que esta Disposición no exhibe carácter declarativo, toda vez que modifica el ámbito de aplicación temporal del Decreto Legislativo No. 953, el cual estableció el cese de la responsabilidad solidaria al vencimiento del año siguiente a la fecha en que se debió efectuar la retención o percepción, sin mayor restricción en su aplicación. Sin embargo, mediante esta supuesta norma interpretativa se pretende limitar su aplicación sólo a los supuestos de omisión acaecidos durante la vigencia del Decreto Legislativo (desde el 6 de febrero de 2004 hasta el 11 de diciembre de 2005) provocando, de este modo, un cambio en el sentido y alcance de la supuesta norma interpretada

El caso citado es análogo al de la PDCT. Sin embargo, difieren en que, aquel versaba sobre una regla que definía el “término” de la caducidad, mientras que el de la PDCT sobre una regla de “inicio” del plazo de prescripción. Esta diferencia es gravitante porque en los ordenamientos jurídicos modernos (que incluyen la garantía de la seguridad jurídica y, por ello, de la irretroactividad de normas), un plazo se puede extender o reducir, pero ciertamente no podría “reiniciarse”, pues esto sería retroactivo.

[4] Queremos aclarar que no nos referimos a una “teoría del derecho” como sería la “Teoría Pura del Derecho”, o la “Teoría Iusnaturalista” o cualquier otra dogmática jurídica, sino a la “Teoría del Derecho”, entendida como “ciencia jurídica”, es decir como un discurso descriptivo, no valorativo, de lo que sea que sea el Derecho.

[5] La norma como estructura condicional, está formada por un “antecedente” o supuesto de hecho y un “consecuente” o consecuencia jurídica.

[6]Se denomina <<general>> una prescripción que tenga por objeto una clase de supuestos de hecho: no el homicidio de Ticio, sino todos los homicidios cometidos por cualquiera. Guastini, Riccardo. Las Fuentes del Derecho. Fundamentos Teóricos. Legales Ediciones. Lima, 2017.p.46

[7]una prescripción es <<abstracta>> cuando dispone para supuestos de hecho futuros, vale decir no es retroactiva”. Ibíd.p.48

[8] Bobbio, Norberto. Teoría General del Derecho. Editorial Temis. Santa Fe de Bogotá, 1997. p. 132

[9] Guastini, Riccardo. La Sintaxis del Derecho. Marcial Pons. Madrid, 2016. p.55.

[10] Ibid. p.55.

[11] Ibid.p.55

[12] En el Perú, la Constitución Política:

“Artículo 138.- La potestad de administrar justicia emana del pueblo y se ejerce por el Poder Judicial a través de sus órganos jerárquicos con arreglo a la Constitución y a las leyes.”

[13] El Informe parte de aceptar que no existía causal de interrupción y que, por lo tanto, esta sería incluida por la PDCT:

“más allá de la inexistencia de la causal de interrupción del plazo de prescripción (literal a, del numeral 2, del artículo 45 del Código Tributario) referida a la notificación de la resolución de determinación, debido a que dicha norma fue derogada por el Decreto Legislativo 1113”

[14] Esto se revela con claridad cuando el Informe realiza la “ponderación” entre la vulneración a la Seguridad Jurídica que representa la PDCT y como lo denominan “el deber constitucional de prohibir el abuso de derecho y garantizar la eficacia del ejercicio de las potestades o funciones públicas”:

“Con relación al sub-principio de necesidad, estimamos que no existe otra medida menos restrictiva o de intervención menos intensa en la seguridad jurídica y la teoría de hechos cumplidos, debido a que la otra alternativa lo pudiera constituir el disponer para aquellos plazos de prescripción únicos iniciados antes de la entrada en vigencia del Decreto Legislativo 1113 se rigen, en lo que se refiere a las causales de interrupción previstas en el artículo 45 del Código Tributario, por la regulación vigente antes de la entrada en vigencia de aquel Decreto Legislativo. Sin embargo, ello también supondría una afectación de igual intensidad en la teoría de los hechos cumplidos y en el principio de seguridad jurídica, ya que se estaría estableciendo la aplicación ultractiva del literal a) del numeral 2 del artículo 45 del Código Tributario, es decir, se estaría disponiendo que se aplique una norma derogada a supuestos de hecho (entiéndase, la notificación de la resolución de determinación) que surgieron luego de que se produjera la derogación de dicha norma” 

Es decir, el Informe acepta que la PDCT al igual que esta otra hipotética alternativa que evalúan, aplicaría sobre hechos que “ya surgieron”

[15] Es dudoso que se configure un supuesto de “abuso de derecho”, en el lenguaje general de los juristas y del de los legisladores, ese término implica acciones del sujeto para “colocarse” en una situación en donde cumple una “regla”, pero vulnera un “principio” (este es el caso típico del fraude a la ley).

[16] Del análisis de las normas tributarias, el que no exista una causal de interrupción de la prescripción no implica “necesariamente” que no pueda ejercerse la cobranza. Ello es solo una cuestión “contingente”, que puede o no ocurrir y en gran medida depende de que la Administración Tributaria realice la determinación y cobro dentro del plazo de 4 años contados desde el ejercicio siguiente al que nace la obligación tributaria.

[17] En ese sentido, véase. Guastini, Riccardo. Las Fuentes del Derecho. Fundamentos Teóricos. Legales Ediciones. Lima, 2017.p.337 y siguientes.

[18] Hay otro sector de la doctrina jurídica que propone más bien una tesis “no conflictivista”, para evitar que una norma constitucional sea derogada en el caso concreto, o que un derecho constitucional sea afectado – cuando la norma incluye derechos –. Por ejemplo, Castillo Córdova, Luis. ¿Existen los llamados conflictos entre derechos Fundamentales? En Cuestiones Constitucionales: revista mexicana de derecho constitucional, (12), 99-119.

Consideramos que las tesis no conflictivistas permitirían – al menos teóricamente – mantener la discusión al nivel de la “interpretación” normativa, sin recurrir a la “construcción” normativa. Como explicamos más adelante, ello redunda en dos consecuencias: (i) mantenerse en el plano de los razonamientos lógicos (más controlados y controlables), (ii) además evita la construcción normativa, que podría ser una técnica poco útil para garantizar los principios de libertad y dignidad, en los Estados en que ello sea relevante.

[19] Esta sería la forma como se producen las decisiones judiciales en el Perú, “con base a normas”, de acuerdo a lo señalado en el artículo 138 de la Constitución, antes citado.

[20] Parece que esa es la opción tomada por el Perú, que en el artículo 2 de su Constitución señala:

“Artículo 2.- Toda persona tiene derecho:

(…)

  1. A la libertad y a la seguridad personales. En consecuencia:
  2. Nadie está obligado a hacer lo que la ley no manda, ni impedido de hacer lo que ella no prohíbe.”
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César Dávila
Bitácora de un abogado…tributarista. El ejercicio diario de la práctica tributaria es un escenario bastante prolífero en interpretaciones jurídicas. Cada parte interesada, como las autoridades tributarias (SUNAT y Tribunal Fiscal), así como los contribuyentes (a través de sus asesores legales) despliegan considerables esfuerzos destinados a sostener su posición. La intención de esta columna es recoger, de forma suscinta, aquellas que, ya sea por su coherencia o pulcritud (o, por lo contrario), nos dejaron perplejos. Las situaciones que se comentarán estarán principalmente relacionadas al Derecho Tributario; no obstante, como el Derecho es uno y, tal como sucede a menudo en nuestra práctica tributaria, en varias ocasiones las cuestiones discutidas serán más propias de las otras ramas jurídicas.

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