Comentarios al proyecto de sentencia sobre la acción de inconstitucionalidad interpuesta contra la Primera Disposición Complementaria del Dec. Leg. Nº 1421 | Luis Durán & Hugo Arbieto

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Escrito por Luis Durán y Hugo Arbieto

El lunes 14 de septiembre del 2020 se publicó en el portal web del Tribunal Constitucional el proyecto de sentencia elaborado por el magistrado Ernesto Blume (en adelante, el “proyecto”) para resolver la acción de inconstitucionalidad interpuesta por el Colegio de Abogados de La Libertad contra la 1ª Disposición Complementaria Transitoria (DCT) del Dec. Leg. Nº 1421.

Este proyecto propone declarar fundada la demanda de inconstitucionalidad contra dicha disposición pues ordenaría una aplicación retroactiva del numeral 7 del artículo 44º del Código Tributario (incorporado por el Dec. Leg. Nº 1113). Asimismo, el proyecto pretende fijar un criterio interpretativo para evitar que el legislador se exceda en la emisión de normas que habiliten la potestad tributaria “sine die” (sin plazo o fecha determinado).

A continuación, para contribuir al debate jurídico-constitucional, procederemos a comentar algunos alcances del proyecto, al hilo de nuestra posición a favor de la constitucionalidad de la citada 1ª DCT del Dec. Leg. Nº 1421 que presentamos en una contribución anterior[1]:

1. Sobre la delegación de facultades al Poder Ejecutivo en materia tributaria

En los fundamentos 11 al 13 del proyecto se sostiene que las facultades delegadas al Poder Ejecutivo para la regulación de materias tributarias deben ser excepcionales. Esta posición parte de dos ideas: (i) Solo el Congreso representa al pueblo peruano. El Poder Ejecutivo no cuenta con esa atribución, y, (ii) Cuando se produce la delegación de facultades, los representantes del pueblo no pueden debatir y deliberar sobre la cuestión tributaria. No compartimos esa visión por los siguientes motivos:

  • El régimen de gobierno en el Perú es un “presidencialismo atenuado”[2]. El Presidente de la República y los congresistas son elegidos a través de elecciones generales. Por lo tanto, los representantes de ambos poderes son elegidos directamente por el pueblo.

La concepción que sostiene al Parlamento como único lugar de representación popular proviene de regímenes parlamentaristas (Inglaterra o España) donde las Cámaras eligen al Primer Ministro que dirige las políticas del gobierno. Este esquema constitucional no rige en el Perú.

Si ello es así, corresponde entender la figura de la delegación de facultades desde otra óptica. La delegación de facultades presupone una relación de colaboración entre poderes del Estado (Ejecutivo y Legislativo) que gozan de legitimidad pues la autoridad de ambos poderes proviene del voto de los ciudadanos.

  • Respecto a la cuestión de la ausencia de debate y deliberación en la delegación de facultades, cabe referir que los congresistas deben discutir sobre el alcance y la orientación de los proyectos por los que solicita delegación el Poder Ejecutivo para aprobar la ley autoritativa que otorga facultades normativas al Poder Ejecutivo, de conformidad con el artículo 104º de la Constitución Política.

Asimismo, luego de la promulgación de los decretos legislativos, el Congreso puede revisar si los decretos exceden de lo dispuesto en la ley autoritativa o si adolecen de un vicio de inconstitucionalidad. El Congreso puede crear una Comisión que revise los alcances del decreto legislativo e invitar a los funcionarios del Poder Ejecutivo para que expliquen los alcances de las normas publicadas. Luego, la decisión sobre la derogación del decreto legislativo se someterá a discusión en el Pleno del Congreso de la República.

Por lo tanto, no resulta correcto sostener que en la delegación de facultades no existe la posibilidad de deliberación sobre los temas tributarios en el Parlamento. El requisito de la deliberación pública se garantiza en el procedimiento de delegación de facultades. La delegación de facultades no supone una vulneración al principio de reserva de ley siempre que se enmarque en los parámetros establecidos por la Constitución Política del Perú.

2. ¿La prescripción extingue la potestad tributaria?

Otro de los argumentos que se plantean en el proyecto reside en la relación entre la prescripción y la potestad tributaria. Según el magistrado Blume, la prescripción es una forma de la extinción de la potestad tributaria (fundamento 28). Esta afirmación implica una visión distinta a la línea jurisprudencial desarrollada por el Tribunal Constitucional sobre el tributo.

La potestad tributaria es la facultad que tiene el Estado de crear, modificar o suprimir unilateralmente tributos[3]. La potestad tributaria se materializa en la creación de una norma tributaria que contiene los aspectos de la hipótesis de incidencia y los elementos de la base imponible. Cuando esta norma se encuentra vigente en nuestro ordenamiento jurídico, esta resulta obligatoria para todos los ciudadanos y funcionarios del Estado. La relación de cobro, y la figura conexa de la prescripción, no se incluyen dentro del concepto de la potestad tributaria pues no se refieren a la creación de un tributo.

Ambos conceptos responden a dos visiones sobre el tema tributario. El Estado impone la potestad tributaria pues tiene el Ius Imperium para establecer normas vinculantes para la sociedad. Por otro lado, cuando la Administración Tributaria cobra una deuda, esta no actúa en el ejercicio del Ius Imperium, sino que actúa en una relación jurídica tributaria en condición de igualdad con el deudor tributario. Ambas partes (SUNAT y deudor tributario) se someten a las reglas establecidas en el Código Tributario.

No es cierto que la figura de la prescripción extinga a la potestad tributaria. La prescripción solo extingue la acción de cobro del acreedor tributario. La obligación de pago no se extingue pues en caso prescriba el plazo pero el contribuyente realice el pago, este pago no podrá ser devuelto pues nunca se extinguió la obligación conforme lo reconoce el artículo 49 del Código Tributario.

Finalmente, la visión de entender a la prescripción como un límite a la potestad tributaria supone concebir que la relación jurídica tributaria es una relación de poder donde el Estado cobra porque cuenta con el poder para hacerlo y el contribuyente solo tiene garantías para defenderse de ese cobro; sin embargo, esta concepción no implica reconocer el fin público que existe en el tributo y que legitima su cobro.

A diferencia de esa posición individual del magistrado Blume, el Tribunal Constitucional reconoce que el tributo permite redistribuir la riqueza a través de la prestación de servicios y cobertura de necesidades estatales[4]. Dentro de esta otra visión, el tributo no solo se cobra porque el ciudadano tenga la obligación de pago, sino porque el Estado reconoce un principio de solidaridad que genera la obligación de aportar a la comunidad en función a la capacidad contributiva, de manera que existan los recursos públicos necesarios para garantizar las necesidades de la comunidad.

En esta visión, el cobro de un tributo no supone una relación entre el Estado y el deudor donde el acreedor actúa solo por el poder que le concede la norma. Hay una relación de igualdad entre el deudor tributario y la sociedad, representada mediante la Administración Tributaria. La comunidad tiene el derecho a exigir el cobro de las deudas tributarias pues ese dinero servirá para finalidades públicas y el deudor tiene el deber de contribuir.

3. No puede iniciarse el cobro ni el cómputo del plazo de prescripción si no hay una deuda determinada

El argumento principal para sostener la inconstitucionalidad de la 1ª DCT del Dec. Leg. Nº 1421 reside en la presunta irretroactividad que generaría volver a computar el inicio del plazo de prescripción previsto en el Dec. Leg. Nº 1113 (fundamentos 65 a 71 del proyecto).

Esta conclusión no toma en cuenta que el inicio del cómputo del plazo de prescripción de la acción de cobro de la deuda determinada por la Administración Tributaria solo puede iniciarse luego de la notificación de la resolución de determinación o de multa. Antes que se produzca la notificación de la resolución de determinación no puede cobrarse la deuda tributaria porque todavía no se cuantifica ni el deudor tributario conoce con certeza el importe exacto.

Todos los Códigos Tributarios reconocieron que la notificación de la resolución de determinación generaba el inicio de un nuevo plazo para el cobro de la deuda. Hasta la entrada en vigencia del Dec. Leg. Nº 1113, la notificación de la resolución de determinación interrumpía el plazo de prescripción. Esta interrupción generaba el inicio de un nuevo plazo de cuatro años para la prescripción. Luego de la modificación del Dec. Leg. Nº 1113, la notificación de la resolución de determinación iniciaba un nuevo plazo de prescripción para la acción de cobro. Este plazo también es de cuatro años.

¿Existe alguna diferencia material entre la “interrupción” y el “inicio del plazo de prescripción de la acción de cobro”? No existe ninguna diferencia sustancial entre ambas figuras pues en ambos casos la Administración Tributaria cuenta con cuatro años adicionales para cobrar la deuda determinada por SUNAT mediante una resolución de determinación. Por esta razón, la modificación legislativa cuestionada tampoco supone una innovación en nuestro ordenamiento jurídico.

Sostener que el inicio del cómputo del plazo de la prescripción de la acción de cobro de la deuda determinada por SUNAT inicia junto al plazo que tiene la Administración Tributaria para determinar una deuda, convertiría en el fondo en inoperativa a la resolución de determinación.

4. Vulneración al principio de inconstitucionalidad como última ratio

El Tribunal Constitucional desarrolló este principio en el Expediente Nº 0141-2002-AA-TC. La inconstitucionalidad como última ratio busca que una norma solo se declare inconstitucional cuando luego de analizar todas las interpretaciones posibles ninguna sea compatible con la Constitución Política.

En el proyecto de sentencia se considera que la 1ª DCT del Dec. Leg. Nº 1421 es retroactiva (fundamentos 51 a 80). Sin embargo, el proyecto adolece de una debida motivación pues no termina de analizar todas las interpretaciones posibles sobre la norma impugnada.

Los informes de los abogados Marcial Rubio y Francisco Eguiguren (C-2.1 y C-2.2) se citan en el proyecto. La posición de ambos abogados partía por dar una interpretación que sustentaba la constitucionalidad de la norma impugnada. Sin embargo, en la argumentación del magistrado Blume no existe un análisis de los argumentos aportados por la parte demandada.

5. Efectos de la aplicación en el tiempo de la sentencia de inconstitucionalidad

El proyecto establece que la sentencia “surtirá efectos a partir de su publicación, lo que supone que se aplique solo a situaciones jurídicas que se produzcan desde ese momento” (ver fundamento 79).

No existe precisión conceptual cuándo menciona que la sentencia se aplicará a las “situaciones jurídicas” que se produzcan desde el momento de publicación de la norma. ¿Cuál es esa situación jurídica? ¿Esta referencia se aplica para los procesos judiciales sobre los que todavía no existe una sentencia con calidad de cosa juzgada?

En caso fuera así, se genera un grave problema para el Estado Peruano. Los accionistas extranjeros de empresas peruanas cuyos procesos o procedimientos sobre este tema concluyeron antes de la publicación de la sentencia podrían acudir al Centro Internacional de Arreglo de Diferencias Relativas a Inversiones (CIADI) y alegar una diferencia de trato injustificada para exigir que tampoco deban pagarse esas deudas.

6. Fijación de un criterio interpretativo sobre el plazo de prescripción

Luego de declarar fundada la acción de inconstitucionalidad, existe la intención de fijar una regla de interpretación sobre el plazo de prescripción. El numeral 2 de la resolución del proyecto indica lo siguiente:

 Interprétese las reglas para el cómputo del inicio del plazo de prescripción establecidas en el artículo 44 del Código Tributario (Decreto Legislativo 816) y el inciso 7 del artículo 44 del Decreto Supremo 135-99-EF, incorporado por el Decreto Legislativo 1113, se encuentran circunscritas al cumplimiento estricto de los plazos de prescripción regulados por el artículo 43 del Código Tributario, no debiendo excederse de dichos plazos los procesos de fiscalización tributaria y de cobro de la deuda determinada.

Esta regla no sería un precedente vinculante pues no cumple con los requisitos previstos en el artículo VII del Código Procesal Constitucional. Tampoco queda claro cuál es la finalidad que se persigue.

El artículo 43º del Código Tributario establece los plazos de prescripción; sin embargo, estos plazos no son definitivos pues existen las figuras de interrupción y suspensión previstas en los artículos 45º y 46º del Código Tributario. Ambas figuras generan un aumento considerable del plazo de prescripción.

En realidad, si se toman en cuenta las causales de prescripción, el cobro de una deuda tributaria recién puede prescribir en 15 años, a modo de ejemplo. El plazo de prescripción de cuatros años previsto en el artículo 43 solo resulta de aplicación cuando la Administración Tributaria no realiza ningún acto para determinar o cobrar la deuda.


Imagen obtenida de https://bit.ly/3iTeyyC

[1] Cf. DURÁN ROJO, Luis y ARBIETO ALFARO, Hugo. “La prescripción de la acción de la Administración Tributaria para exigir el cobro de la deuda tributaria: ¿Es inconstitucional el Decreto Legislativo Nº 1421?”. EN: Themis, Revista de Derecho Nº 76, 2020, p. 129 a 144.

[2] GARCÍA BELAUNDE, Domingo (2008). Evolución y características del presidencialismo peruano. En: Pensamiento Constitucional. Año XIII, Nº 13, Fondo Editorial de la PUCP. Lima, p. 101.

[3] VILLEGAS, Héctor (2005). Curso de finanzas, derecho financiero y tributario. Editorial Astrea. Buenos Aires. Novena edición. p 252.

[4] Ver fundamento Nº 14 de la STC 6626-2006-PA-TC.

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Luis Durán Rojo
Periscopio Tributario. Luis Durán Rojo es Abogado por la Pontificia Universidad Católica del Perú (PUCP), especializado en el asesoramiento empresarial en materia tributaria, especialmente en aspectos de carácter internacional y constitucional. Es Magister en Derecho con mención en Derecho Tributario por la misma Universidad. Ha obtenido el Diploma de Estudios Avanzados en el Doctorado Interuniversitario en Derecho Tributario Europeo por la Universidad de Castilla – La Mancha (España) y es Candidato a Doctor por la misma Universidad. Profesor Ordinario del Departamento de Derecho de la PUCP. Ha sido profesor del Master en Asesoría Fiscal de la Universidad de Cádiz (España) y Expositor en los Cursos de Fiscalidad Internacional Latinoamericana de la Universidad Complutense (Madrid ‐ España), de los Cursos de Postgrado en Derecho de la Universidad Castilla La Mancha (Toledo ‐ España) y en los Seminarios sobre Tributación Internacional y Comparada de la Escuela Europea de Altos Estudios Tributarios de la Universidad de Bolonia (Italia). Ex Presidente y miembro del Instituto Peruano de Investigación y Desarrollo Tributario (IPIDET). Miembro de la Asociación Peruana de Derecho Constitucional (APDC), del Instituto Peruano de Derecho Tributario (IPDT) y de la Asociación Fiscal Internacional (IFA).

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